金凯华分享：增值税法实施条例新增的避税条款在涉税辩护中的应用

作者：税法王如僧律师，原则上只办涉税案件。

感谢金凯华律师事务所罗无罪的邀请。

我为什么会讲这个这样的题目呢？罗无罪跟我视频聊天的时候，他就提出来增值税法、增值税法实施条例不是刚刚颁布吗，那这部法律、行政法规对我们刑事辩护有什么影响呢，你就专门讲讲这个问题。那罗无罪是我大哥，他出的题目我肯定要听的。

我就在微信上把这个新的增值税法，还有增值税法实施条例找出来，过了一遍。

一

我的发现就是：我能够发现的点，对我们刑事辩护都是不利的。

譬如这个小规模纳税人自动升级条款，对我们刑事辩护就非常不利。按照以前的规定，一个小规模纳税人哪怕业绩达标了。如果他没有去税务局那里办理变更登记，变更成一般纳税人，那么他还是按照小规模纳税人处理的。

他逃税了，他已经符合一般纳税人的条件了，但是还没有变更成一般纳税人的话，在计算他的逃税金额的时候，在变更之前的逃税金额，还是可以适用小规模纳税人的政策，计算他的所逃的税款、滞纳金的。

现在好了。

现在的情况是，只要你的业绩达标了，自动升级为一般纳税人，没有缓冲期了，那些已经符合一般纳税人的条件了，还假装是小规模纳税人的企业，继续逃税的话，一旦被税务机关发现，在计算他的逃税金额的时候，从他业绩达标的那天开始，就按照一般纳税人的标准计算他的逃税金额。

这就很恐怖了。

我们都知道，小规模纳税人，他的逃税一般都是隐匿收入，把它的销售额控制在500万以下。一旦被发现他超标了，他基本上都是没进项发票的。

因为他不敢叫上游给他开进项发票。

第一，开那么多进项发票，他也没法抵扣。

第二，你囤了那么多进项发票在那里，你的销售数额这么小，你不是告诉税务局你隐匿收入了吗？

所以小规模纳税人一般都是没有进项发票的。

这时候问题来了。

在计算你的逃税金额的时候，你没有进项发票的话，那你的进项税额就是0，直接按照你的销售额计算你的销项税额，按照13个点交销项税，

接着，收入减去成本等于利润，再乘以25%等于企业所得税，你没有进项发票，那你的成本几乎就是零，这就变成了你的收入几乎就等于你的利润了，这一刀砍下去，你的企业所得税也是一个很大的金额。

我相信只要这个企业按照这个标准，把这个增值税、企业所得税给交了，滞纳金也给交了，再加上罚款，这个企业分分钟就一夜回到解放前了，哪怕不破产，离破产也不远了。

二

但是我也不是完全没有发现，我看到最后的时候，也就是增值税法实施条例的倒数第二条，眼睛一亮，增值税法竟然引入了避税条款。

我们都知道避税条款一般都是适用在所得税那里的，增值税的的避税问题虽然也很严重，但是好像税务局不怎么重视这个问题，所以增值税法里面一直都没有避税条款。

这个避税条款，对我们刑事辩护还是有一定帮助的。

为什么这么理解呢？

我先说我的结论：一个避税行为，他虽然不符合法律的意图，但是避税行为它是属于真实交易，在一些涉税犯罪案件当中，你只要论证它是一个避税行为，那么他肯定就是真实交易，他肯定不构成非法出售增值税专用发票罪，或者虚开增值税专用发票罪，或者虚开发票罪，那你就不可不就可以出罪了吗，那你这个辩护不就是很成功了吗？

三

如果纳税人想少交一点税款，或者不交税款，他应该怎么办呢？

第一个方法是逃税或者骗税。这是违反法律规定的行为，只能偷偷摸摸的进行，不能公开进行的。

第二个办法是节税。这个行为是合法的，也是国家认可的，甚至鼓励的，符合税法的立法意图。譬如现在的研发费用加计扣除。一个企业在研发方面的支出达到了一定的条件，在企业所得税方面，就可以享受到一定的优惠，可以多列成本，那他不就可以少交企业所得税了吗？他这个行为是符合国家的意图的，因为国家之所以给你这个优惠，就是希望你多搞研发，帮助国家产业升级。

在第一个行为跟第二个行为之间，还有一个中间地带的行为，叫做避税。避税行为介于逃骗税行为与节税行为之间，它是模糊不清的，它是可左可右的，充满了不确定性。你处理的好，国家可能会认为这是一种节税的行为。你处理的不好，很可能就会被国家穿透，被认定为是逃骗税行为。

那什么叫避税呢？

简单粗暴的说，避税就是纳税人通过一个合法但不合理的安排，减少了他的纳税义务的行为。

我们将避税行为跟节税行为进行对比，就会发现避税行为跟节税行为所使用的手段都是合法的，只不过避税行为不符合税法的立法意图，节税行为符合税法的立法意图。

我们将避税行为跟逃骗税成为对比，就会发现这两个行为都不符合税法的立法意图，但是避税行为的手段是合法的，逃骗税行为的手段是不合法的。

为什么纳税人可以设计出避税行为呢？

纳税人在设计交易模式的时候有很多种选择的，每一种交易模式都可以达到目的。但是税法的立法者是不可能预见到所有的交易模式的。

这时候，如果有人想到了一种交易模式，既可以达到交易的目的，还可以起到不交税或者少交税或者延迟交税的效果，这个行为就是避税行为。

避税行为体现了税法与民法之间的矛盾，或者税法与民法的冲突。

四

我办过一个案件，就是通过认定当事人的行为属于避税行为，从而不起诉的。

A公司有大量的客户。

B公司是一家注册在园区里面的企业，它有这个业绩的要求，譬如他一年必须营业额达到1个亿，交税达到1000万，那当地政府就会给他返回个400万。

B公司没有这么大的业务量啊，他达不到当地政府的要求啊，那B公司怎么办呢？

B公司知道A公司有很多客户，B公司就跟A公司谈好，A公司把货卖给B公司，B公司再把货卖给A的客户。A公司开发票给B公司，B公司开发票给C公司，然后B公司不就有业绩了，不就可以顺利拿到奖励了吗。

这个案件里面，客户都是A公司的，A公司跟B公司之间的交易其实也是没有商业实质的。

A公司跟B公司之间的交易安排就盯着国家的税收返还去的，典型的为了谋求税收利益。

这不就是典型的避税吗？

这个案件里面，检察官说，实际上就是A的客户在跟A买货，A跟B、B跟A的客户之间都没有真实交易，这三个公司都是在虚开增值税专用发票。

但是A公司与B公司之间是没有资金回流，他们也签了合同，这个合同条款的内容也没有违反什么法律规定。另外，他们之间也是有货物流货物的。你能说他们之间没有真实交易吗？

我的理解就是，在买卖合同关系中，买方的目的是为了获取货物的所有权，卖方的目的是为了获取货款，除了目的之外，还有一个买卖合同的动机，这里的为了不当获取税收返还，就是签订买卖合同的动机。一个买卖合同中，动机不影响合同的成立、有效，目的才会影响合同的成立、生效。

那避税行为在法律上是如何评价的呢？

对于避税行为的法律后果，我们需要通过三个部门法予以确定：

第一个部门法是税法。

税法是不认可避税行为的，一旦发现避税行为，就会穿透法律形式，进行纳税调整。

第二个部门法是民法。

民法是尊重意思自治的，是尊重当事人选择交易模式的自由的。因此，避税行为在民法上是成立的，有效的，受到民法保护的。

第三个部门法是刑法。

我们都知道，刑法的手不能伸得太长，因此我们就可以从这个法秩序统一原理这个角度出发，从这个举重以明轻的角度出发，推出刑法是不应该介入避税行为。

第一个理由，刚刚我们也说了，对于避税行为，税法只是进行纳税调整，纳税调整的后果就是要求纳税人补税，要求纳税人支付利息，税务机关是不能对避税行为的纳税人进行行政处罚的。

最典型的条款就是企业所得税的第47条、第48条。

第四十七条：企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。

第四十八条：税务机关依照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。

既然都那么不能行政处罚了，举重以明轻，自然也就不能刑事处罚了。

第二个理由，根据刚才的说法，我们知道是避税行为在民法上是成立的、有效的，受到民法保护的。一个行为根据民法规定是受到民法保护的，那我们怎么可能利用刑法打击他呢。民法、刑法都是国家的基本大法，都是人大制定的，在效力等级上是没有谁优先、谁落后之分。民法跟刑法必须保持协调一致，否则就违背了这个法秩序统一性原理了。

所以A公司与B公司之间存在真实交易，不构成虚开增值税专用发票罪。