由特殊关系关联交易演变成低报价格走私犯罪引发的思考

一起特殊关系下的关联交易原本就是一起海关估价事件，海关依照《中华人民共和国海关确定进出口货物计税价格办法》（以下简称《海关计税价格办法》）审查确定计税价格即可解决问题，但是却被当成低报价格走私立案、追究刑事责任，令人不解，值得深思。

一、缘起

A是国内贸易公司、经营矿石进口业务，进口后向国内客户销售；B是A公司设立在国外的子公司，经营矿产业务，在外国享有矿产开采、经营权。2024年12月至2025年4月间，A公司与B公司达成1500吨铅锌石的协议，由B公司向A公司供货，双方约定售价为每吨1100美元（已含成本、运费、保险费，A公司进口后的销售价格在此基础上加价15%），A公司进口时向海关申报成交价格为1100美元，另外运费及保险费均作了申报。海关经审核，对申报价格有疑，公司作了关于特殊关系的解释，但是，没有获得认可，于是被移送缉私部门作调查。缉私部门认为其有低报价格嫌疑，于是立案侦查，经查公司共进口55票，经评估及计核，公司涉嫌偷逃税款300多万元，于是公司老板及一名业务员被取保。

二、思考之一：价格质疑与价格磋商是买卖双方有特殊关系下的海关确定计税价格的法定程序

根据《关税法》第二十四条，进口货物的计税价格以成交价格以及该货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费为基础确定。进口货物的成交价格，是指卖方向中华人民共和国境内销售该货物时买方为进口该货物向卖方实付、应付的，并按照本法第二十五条、第二十六条规定调整后的价款总额，包括直接支付的价款和间接支付的价款。《关税法》对于计税价格组成之成交价格的成立规定了四个条件，其中第四个条件为“买卖双方没有特殊关系，或者虽有特殊关系但未对成交价格产生影响。”

根据《海关计税价格办法》，海关对申报价格的真实性、准确性有疑问时，或者认为买卖双方之间的特殊关系影响成交价格时，应当制发《中华人民共和国海关价格质疑通知书》，将质疑的理由书面告知纳税人或者其代理人，通知内容有四个勾选项，其中就有一项“买卖双方存在特殊关系，并且可能对成交价格有影响”。纳税人或者其代理人应当自收到《价格质疑通知书》之日起5个工作日内，以书面形式提供相关资料或者其他证据，证明其申报价格真实、准确或者双方之间的特殊关系未影响成交价格。纳税人或者其代理人确有正当理由无法在规定时间内提供前款资料的，可以在规定期限届满前以书面形式向海关申请延期。除特殊情况外，延期不得超过10个工作日。

海关制发《价格质疑通知书》后，纳税人或者其代理人提供有关资料、证据，海关经审核其所提供的资料、证据，仍然有理由认为买卖双方之间的特殊关系影响成交价格的，海关与纳税人进行价格磋商后，按照《海关计税价格办法》第六条或者第四十一条列明的方法确定进出口货物的计税价格。

因此，对于特殊关系交易下的申报价格，海关应启动上述法定程序，按法定程序进行，而不是滥用刑事立案侦查权力。

三、思考之二：有特殊关系并不必然对成交价格产生影响，并引起海关运用成交价格以外的其他方法来确定计税价格

按照质疑、磋商程序，在进口商能够进行有效应对，积极配合提交相关材料，以证明其特殊关系没有对成交价格产生影响的情况下，海关仍然会认可其申报价格的真实性与合法性，采用成交价格方法确定计税价格。

根据《海关计税价格办法》第十七条，买卖双方之间存在特殊关系，但是纳税人能证明其成交价格与同时或者大约同时发生的下列任何一款价格相近的，应当视为特殊关系未对进口货物的成交价格产生影响：（一）向境内无特殊关系的买方出售的相同或者类似进口货物的成交价格；（二）按照本办法第二十三条的规定所确定的相同或者类似进口货物的计税价格；（三）按照本办法第二十五条的规定所确定的相同或者类似进口货物的计税价格。该办法同时规定，海关在使用上述价格进行比较时，应当考虑商业水平和进口数量的不同，以及买卖双方有无特殊关系造成的费用差异。海关经对与货物销售有关的情况进行审查，认为符合一般商业惯例的，可以确定特殊关系未对进口货物的成交价格产生影响。

因此，在磋商过程中，企业如果能按照规定进行举证，证明属于应当视为特殊关系未对进口货物的成交价格产生影响的三种情形之一的，仍然将会被确认申报价格是具有真实性与合法性的，海关会采用成交价格方法确定计税价格。

四、思考之三：有特殊关系进出口货物情况下，企业应当做到合法合规向海关申报并确认特殊关系

我国海关自2016年3月24日起开始要求企业对于进出口报关单项下货物的特殊关系进行申报确认。对此，海关总署公告2016年第20号增加了“特殊关系确认”“价格影响确认”“支付特许权使用费确认”等项目的填制规范。关于特殊关系确认，海关总署公告2016年第20号之附件《中华人民共和国海关进出口货物报关单填制规范》第四十三栏“特殊关系确认”规定，根据《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（现已失效）第十六条，填报确认进出口行为中买卖双方是否存在特殊关系，凡存在特殊关系的，在本栏目应填报“是”，反之则填报“否”；上述《中华人民共和国海关进出口货物报关单填制规范》第四十四栏“价格影响确认”还规定：本栏目根据《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（现已失效）第十七条，填报确认进出口行为中买卖双方存在的特殊关系是否影响成交价格，纳税义务人如不能证明其成交价格与同时或者大约同时发生的下列任何一款价格相近的，应当视为特殊关系对进出口货物的成交价格产生影响，在本栏目应填报“是”，反之则填报“否”：（一）向境内无特殊关系的买方出售的相同或者类似进出口货物的成交价格；（二）按照《审价办法》倒扣价格估价方法的规定所确定的相同或者类似进出口货物的完税价格；（三）按照《审价办法》计算价格估价方法的规定所确定的相同或者类似进出口货物的完税价格。

据此，向海关申报“特殊关系确认”“价格影响确认”是企业的责任与义务。企业应当对于自身贸易关系进行梳理，凡有《海关计税价格办法》第十六条所列情形之一的，按照此规定及相关要求办理进行申报、确认，并积极应对价格质疑，参与价格磋商，充分运用《海关计税价格办法》第十七条、第十八条的规定，提交有利的材料。

A公司没有按上述规定要求进行“特殊关系确认”“价格影响确认”的申报，因而，有违反海关监管规定之嫌疑。

五、思考之四：有特殊关系而不向海关申报，可能构成违反海关监管行为，并受到海关行政处罚，但这也引起争议

在海关总署公布的涉及特殊关系的行政处罚案例中，就有进出口企业因“特殊关系申报不实”“特殊关系确认栏申报填报不实”“未如实申报特殊关系”等理由而受到海关行政处罚。海关的处罚依据是《海关行政处罚实施条例》第十五条第二项：“(二)影响海关监管秩序的，予以警告或者处1000元以上3万元以下罚款”。就是说对于特殊关系的不如实申报影响了海关监管秩序。而对于报关企业来说，海关处罚依据是《海关行政处罚实施条例》第十七条：“报关企业、报关人员对委托人所提供情况的真实性未进行合理审查，或者因工作疏忽致使发生本实施条例第十五条规定情形的，可以对报关企业处货物价值10%以下罚款，暂停其6个月以内从事报关活动；情节严重的，禁止其从事报关活动。”在对报关企业处罚时，因为“处货物价值10%以下罚款”之处罚较重，一般会引用《中华人民共和国海关行政处罚裁量基准（一）》第九条，适用当事人有从轻情节予以从轻行政处罚之情形之一：“（二）配合海关查处违法行为，且认错认罚的”。

即便有上述行政处罚，在实践中也引起了争议，即规范“特殊关系确认”“价格影响确认”的并非行政规章，只是规范性文件（海关总署公告），而规范性文件不是行政处罚之法律依据。根据《行政处罚法》第四条，公民、法人或者其他组织违反行政管理秩序的行为，应当给予行政处罚的，依照本法由法律、法规、规章规定，并由行政机关依照本法规定的程序实施。同时根据《行政处罚法》第十三条，国务院部门规章可以在法律、行政法规规定的给予行政处罚的行为、种类和幅度的范围内作出具体规定。尚未制定法律、行政法规的，国务院部门规章对违反行政管理秩序的行为，可以设定警告、通报批评或者一定数额罚款的行政处罚。罚款的限额由国务院规定。据此，海关总署公告2016年第20号及之后的修改更新的公告都只是规范性文件，本身不能设定行政处罚，海关也不应该以这类公告为依据将企业认定为违法并进行处罚。

六、思考之五：缉私部门将连行政处罚都难以成立之未如实申报“特殊关系确认”“价格影响确认”之行为定性为走私，是对《海关法》的无知，是滥用权力的体现

根据《海关法》第四条，国家在海关总署设立专门侦查走私犯罪的公安机构，配备专职缉私警察，负责对其管辖的走私犯罪案件的侦查、拘留、执行逮捕、预审。海关侦查走私犯罪公安机构履行侦查、拘留、执行逮捕、预审职责，应当按照《中华人民共和国刑事诉讼法》的规定办理。缉私部门即海关侦查走私犯罪的公安机构，其依法办理海关领域刑事案件。由于职能上的调整与扩大，其暂且具有办理行政处罚方面的权力，但是这一权力仍然应当依法进行，恪守法律规定，不能越界。

对《海关法》的无知是造成一旦违法即触犯刑律之主要原因。《海关法》对于进出境主体申报进出境运输工具、货物、行李物品、邮递物品和其他物品，及依法缴纳关税等都作出了明确的指引性、禁止性规范要求，对于其中违反《海关法》而构成走私行为、违反海关监管规定行为的条件也作了明确界定。严重违反《海关法》的行为（由《海关法》第八十二条规定）才构成走私行为，除此以外，其他违反《海关法》的行为只能是违反海关监管规定之行为（由《海关法》第八十五条至第八十九条规定）。构成走私行为，“尚不构成犯罪的，由海关没收走私货物、物品及违法所得，可以并处罚款”，“构成犯罪的，依法追究刑事责任”。构成违反海关监管规定行为，与走私行为分属不同性质的违法行为，只能由海关予以行政处罚，而不是越界予以刑事处罚。

滥用权力是造成将不违法上升到刑事案件之关键因素。海关行政机关对于进出口领域社会秩序的规范，除了法律、行政法规、部门规章外，大量地运用规范性文件来进行管理，企业与个人稍有不慎而违反这些规范性文件，这本来极其正常，只需在规范性文件规定的范围内使用非行政处罚的管理措施予以处置即可达到目的，无需动用行政处罚的力量，更加不应当、不值得动用刑罚。刑罚永远都是针对具有严重社会危害性、触犯刑律的行为。一般的行政违法行为，动用行政处罚即可达到目的，甚至运用非行政处罚方式也能达到目的，应当永远将此排除在刑事处罚之外。缉私部门将A公司进行刑事立案，并追究其刑事责任，其维护的已非国家公共利益，而是对权力的滥用。

动辄动用刑罚是对国民自由的严重践踏。走私犯罪是行政犯，就行政犯而言，对于国民行政违法行为之性质必须进行甄别，从中甄别出哪些违法是一般性违法，哪些是严重的行政违法，哪些是会触犯刑律的刑事违法。一般性违法与刑事违法不搭边，严重的行政违法如果能用行政处罚来规制也尽量用行政规制，只有那些严重违反行政法、值得动用刑罚的行为，才应当追究刑事责任。只有这样，才能有效保障国民的行动自由，达到最大限度地保护国民、最有力地惩罚犯罪之目的。

回到A公司，本来就是一个海关估价事例，由海关按《海关计税价格办法》规定的程序来办理即可，与走私行为无关，甚至与违反海关监管规定也无关，进行必要的行政规制即可。这样的事例能演变到走私行为，甚至能直接上升到走私犯罪，是法治的悲哀。

七、思考之六：严重违反《海关法》及有关法律、行政法规值得动用刑罚的行为才应当追究刑事责任

在通关环节，行为人以藏匿、伪装、瞒报、伪报或者其他方式逃避海关监管，运输、携带、邮寄国家依法应当缴纳税款的货物、物品进出境的，构成走私行为，达到刑法规范所规定的责任起点的，将追究刑事责任。而伪报价格之走私行为，是指行为人在进出口货物、物品时，向海关申报进口或者出口的货物、物品的价格低于或者高于进出口货物的实际成交价格。

典型的伪报价格之走私行为是指利用真、伪两套合同、发票等单证，在向海关申报时采取伪报、欺骗、隐瞒等手法，故意不如实申报真实成交价格，实施了低报或高报的行为，以达到偷逃应缴税款的目的。伪报、欺骗、隐瞒形式下的申报，也称为价格瞒报、价格瞒骗，是国际贸易中比较典型而又传统的走私方式，是各国海关执法查缉的重点。通过证据收集、论证，真与伪的鉴别，确认其伪报、隐瞒实际成交价格及欺骗海关之手法，进而认定其构成走私行为。在有一定证据怀疑行为人有伪报、欺骗、隐瞒的迹象，但是又无法获得、提取真、伪两套合同、发票等单证的情况下，可以根据行为人的付汇渠道、资金流向、会计账册、境内外收发货人的真实交易方式，以及其他能够证明进出口货物实际成交价格的证据材料综合认定。

回到涉案的A公司，A公司与B公司存在特殊关系，其申报成交价格有其不真实的表象，但是其申报成交价格只是在国内销售价格基础上进行折扣而形成的，符合正常的贸易逻辑、一般的商业习惯和会计准则，如果海关认为其特殊关系影响到成交价格的确定，则可以启动价格质疑、价格磋商，经价格质疑、价格磋商海关仍然不认可的，还可以采用成交价格以外的方法来确定计税价格。对此，A公司还有采取救济的权利。A公司之行为，明显与违法行为相距甚远，更何况走私犯罪。

八、结束语

《海关法》是进出口企业遵照执行的基本法，向海关如实申报、递交单证资料、配合海关检查查验，是企业合规的必然要求。但同时，合规是一个硬币的两面：企业要合规，海关、司法机关也要合规。如果海关、司法机关自身不合规，那么问题严重了。对此，企业与国民要保持高度警觉，勇敢地拿起法律武器，维护自身合法权益。

本文作者：上海兰迪（深圳）律师事务所主任 孙国东律师